Права, обов’язки та відповідальність ревізорів. Використання методів аналізу фінансово-господарської діяльності під час ревізії і перевірок на підприємствах
Ревізор – це посадова особа, що уповноважена відповідним органом управління (органом державної контрольно-ревізійної служби) виконувати контрольні функції щодо проведення ревізії (перевірки) фінансово-господарської діяльності підприємства незалежно від форми власності.
Відповідно до Закону України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” працівники цієї служби (ревізори) при проведенні ревізії (перевірок) та за їх наслідками мають такі права:
– ревізувати і перевіряти грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси та інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (грошових сум, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо);
– безперешкодного доступу на склади, у сховища, виробничі та інші приміщення для їх обстеження та з’ясування питань, пов’язаних з ревізією. Припиняти на розрахункових та інших рахунках у банках, інших фінансово-кредитних установах операції у випадках, коли керівництво об’єкта, на якому необхідно провести ревізію чи перевірку, перешкоджає працівнику державної контрольно-ревізійної служби виконувати свої обов’язки;
– залучати на договірних засадах кваліфікованих фахівців для проведення контрольних обмірів будівельних, монтажних, ремонтних та інших робіт, контрольних запусків сировини і матеріалів у виробництво, контрольних аналізів сировини, матеріалів і готової продукції, інших перевірок з оплатою за рахунок спеціально передбачених на ці потреби коштів;
– вимагати від керівників об’єктів, що ревізуються та перевіряються, проведення інвентаризацій основних фондів, матеріальних цінностей, грошових коштів і розрахунків, за необхідності опечатувати каси та касові приміщення, склади, комори, архіви, а при виявленні підробок, інших зловживань – вилучати необхідні документи на строк до закінчення ревізії або перевірки, залишаючи у справі акт вилучення та копії або реєстри вилучених документів;
– одержувати від Національного банку України та його установ, комерційних банків та інших кредитних установ необхідні відомості, копії документів, довідки про банківські операції й залишки коштів на рахунках об’єктів, що ревізується або перевіряються, а від інших підприємств і організацій, у тому числі недержавних форм власності – довідки і копії документів про операції та розрахунки з установами, організаціями, підприємствами, що ревізуються або перевіряються;
– одержувати від службових і матеріально відповідальних осіб письмові пояснення з питань, які виникають у ході ревізій і перевірок;
– ставити перед керівниками та іншими службовими особами об’єктів, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень, вилучати до бюджету та державних цільових фондів додатково нараховані ревізіями платежі разом із фіксованими санкціями, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отриманні підприємствами, установами, організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства;
– стягувати у дохід держави кошти, які без встановлених законом підстав та з порушенням чинного законодавства одержані міністерствами, іншими органами виконавчої влади, державними комітетами, держаними фондами, підприємствами, установами й організаціями за незаконними угодами;
– накладати у випадках, передбачених законодавчими актами, на керівників та інших службових осіб підприємств, установ і організацій адміністративні стягнення. Від імені державної контрольно-ревізійної служби в Україні розглядати справи про адміністративні правопорушення і накладати адміністративні стягнення мають право начальник Головного контрольно-ревізійного управління України та його заступники, начальники контрольно-ревізійних управлінь в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі та їх заступники;
– якщо за наслідками ревізії (перевірки) порушено кримінальну справу, то до посадових осіб адміністративні стягнення не застосовуються. У разі відмови в порушенні кримінальної справи або закриття кримінальної справи, але за наявності в діях порушника ознак адміністративного порушення, може бути накладено адміністративне стягнення не пізніше ніж через місяць з дня прийняття рішення про відмову в порушенні кримінальної справи або про її закриття. Фінансові санкції до юридичних осіб застосовуються відповідно до чинного законодавства.
Володіючи такими широкими правами, ревізори не мають адміністративних прав, права давати під час ревізії обов’язкові розпорядження працівникам підприємств, що ревізуються. Але можуть у процесі ревізії звертати увагу керівників підприємств, що перевіряються, на необхідність усунення виявлених порушень нормативно-законодавчих актів та відшкодування заподіяних збитків.
Під час виникнення службових ситуацій ревізор зобов’язаний:– знати діюче законодавство, постанови уряду, накази і розпорядження відповідних органів, інструктивні та інші нормативно-довідкові матеріали, які мають відношення до діяльності підприємства, що ревізуються, та суворо ними керуватись у своїй практичній контрольно-ревізійної роботі;
– володіти методикою організації і проведення ревізії на підприємстві;
– об’єктивно висвітлювати виявлені ревізією (перевіркою) факти порушень і зловживань із зазначенням винних осіб, розміру заподіяного матеріального збитку і причин виявлених порушень і зловживань;
– при встановленні фактів нестач і крадіжок, порушення діючих законодавчих актів, які потребують термінових заходів щодо притягнення винних осіб до відповідальності, за погодженням із керівником ревізуючого органу зобов’язаний негайно доводити це до відома керівника підприємства, що ревізується. Якщо за допущені порушення законності несе відповідальність і керівник підприємства, що перевіряється, то за поданням ревізора ревізуючий орган оформляє і передає матеріали слідчим органам;
– брати участь у розробці заходів щодо усунення виявлених у процесі ревізії недоліків і порушень у роботі підприємства, що перевіряється;
– доповідати керівництву підприємства, що ревізується, про результати ревізії;
– перевіряти повноту і своєчасність виконання пропозицій за результатами попередньої ревізії.
Ревізор у встановленому порядку несе відповідальність за своєчасність та недоброякісне проведення ревізії, об’єктивність висвітлення її результатів та передчасне розголошення матеріалів ревізії.
Використання методів аналізу фінансово-господарської діяльності під час ревізії і перевірок на підприємствах
В умовах переходу до ринкової економіки, коли підприємство самостійно вибирає постачальників, вкладаючи свої кошти до статутних капіталів інших підприємств, придбав акції та цінні папери, веде пошук покупців своєї продукції, значно підвищується роль аналізу його фінансово-господарського стану. Він проводиться за даними квартальної та річної бухгалтерської звітності і балансу підприємства, статистичної та податкової звітності.
При застосуванні під час ревізії методів аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства необхідно, перш за все, визначити:
– розмір статутного капіталу (неоплачений та сплачений);
– склад та структуру статутного капіталу (кількість та види акцій, номінальна вартість), перелік утримувачів акцій, що мають у власності більше 5 % статутного капіталу, акціонери, що володіють контрольним пакетом акцій (згідно з Положенням про порядок підтвердження Антимонопольним комітетом України наявності контрольного пакета акцій);
– де, ким, коли зареєстровано статут підприємства;
– порядок оцінки внесків до статутного капіталу згідно з установчими документами. Для вкладів, що внесені у матеріальній формі, навести їх перелік з наданням дати випуску, остаточної вартості, розміру внеску, а також інвентарного номера. Для нематеріальних активів – перелік, вартість та строк використання;
– порядок формування та змін статутного капіталу, виконання вимог Закону України “Про господарчі товариства”;
– розмір статутного капіталу та ким і коли внесений. Відповідність установчих документів законодавству України;
– своєчасність та достовірність записів про зміни прав власності в разі ведення реєстрів утримувачів цінних паперів на підприємстві;
– форму власності, підпорядкованість, порядок утворення майна підприємства;
– структуру підприємства. Наявність філій, представництв, відділень та інших відокремлених підрозділів і організацій, де засновником виступає підприємство, що перевіряється, чи його власник;
– предмет та цілі діяльності. Наявність необхідних ліцензій, патентів та дозволів. Факти порушення статутної діяльності, суми доходів від цієї діяльності.
Аналіз виробничої діяльності підприємства проводиться як у динаміці, так і порівняно з іншими підприємствами та із середніми у галузі.
При аналізі виробничої (господарської) діяльності в першу чергу визначається загальна виробнича структура, наводяться основні техніко-економічні показники діяльності підприємства, його структурних підрозділів. Визначаються основні види продукції (робіт, послуг), обсяги їх випуску та реалізації за попередній та звітний роки. Рекомендується визначати частку кожного виду продукції (робіт, послуг) у загальному обсязі.
Аналізуючи діяльність підприємства, необхідно вказувати:
– причини падіння виробництва, використовуючи ф. № 1-П місячну, затверджену наказом Мінстату України від 28 червня 1996 р. № 157;
– ритмічність випуску продукції, виконаних робіт (послуг) на великих підприємствах (питома вага запуску кожної декади до підсумку за місяць, місяць до кварталу, року, квартал до року);
– якість продукції, що випускається, виконаних робіт (послуг) (відповідність продукції стандартам, наявність браку та ін.), використовуючи дані відділу технічного контролю;– виконання поставок за держконтрактами, використовуючи ф. № 1-П квартальну, затверджену наказом Мінстату України від 28 червня 1996 р. № 157.
При аналізі виконання плану (прогнозного плану) реалізації продукції, виконаних робіт (послуг) необхідно звернути увагу на:
– порядок відображення в обліку та звітності обсягу реалізації (щодо відвантаженої продукції, виконаних роботах (наданих послуг) чи у міру надходження коштів на розрахунковий рахунок), використовуючи наказ підприємства щодо даного питання;
– питому вагу бартерних операцій, а також взаємозалік за всім обсягом реалізації продукції (робіт, послуг); основну номенклатуру (кількість, сума) продукції, що бере участь у цих операціях, як постачальника, так і споживача. При аналізі використовувати дані звітності ф. № 2 звіт про фінансові результати; участь у взаєморозрахунках бюджетних організацій;
– питання збуту виготовленої продукції, звернувши увагу на її конкурентоспроможність, причини нагромадження її на складах підприємства (кількість у відповідних одиницях виміру, сума, вид продукції), у тому числі з причини низького попиту покупців чи при відсутності попиту зовсім. З якого періоду не реалізується продукція і які перспективи її реалізації, використовуючи дані відділу збуту та ін.;
– заборгованість щодо відвантаженої продукції, виконаних робіт (послуг) на експорт (в якій валюті), з якого періоду значиться, та перспективи її погашення;
– частку продукції, що проходить через комерційні структури, в загальному обсязі реалізації, яка за ними заборгованість, за який період, з прикладами. Чи продовжується їм відвантаження продукції за наявності заборгованості; при аналізі обсягів реалізації у співвідносних цінах враховувати коефіцієнти інфляції;
– особливу увагу звернути на правильне включення податку на додану вартість до ціни готової продукції;
– випуск, реалізація та обіг цінних паперів (ф. № 2-Б квартальна, річна, затверджена наказом Мінстату України від 30 червня 1994 року № 154); ефективність даного питання.
При проведенні аналізу обліку основних засобів на підприємстві звернути увагу на:
– наявність власних та орендованих основних засобів, достовірність їх оцінки;
– відповідність аналітичного та синтетичного обліку основних засобів діючому законодавству;
– правильність відображення в обліку та звітності результатів від:
а) індексації основних фондів;
б) придбання, виготовлення та будівництва;
в) реалізації;
г) ліквідації та іншого вибуття;
д) ремонту основних засобів;
е) інвентаризації;
– методи визначення зносу (амортизації) основних засобів, забезпечення незмінності зазначених методів протягом звітного періоду. Відповідність обліку зносу та амортизації діючому законодавству;
– законність застосування норм прискореної амортизації, нарахування амортизації (зносу).
Потрібно пам’ятати, що оподаткування безоплатно одержаних основних засобів і виявлених як надлишок під час інвентаризації має свої особливості.
Зниження валових витрат найбільше залежить від використання основних засобів.
Аналіз необхідно починати з розгляду складу, руху та стану основних засобів. Прикладом цього таблиця 6:
Таблиця 6
Наявність та рух основних засобів
Припустимо, що на підприємство надійшло промислово-виробничих основних засобів на суму (с1) грн., а вибуло на (с2) грн. Їх приріст за рік складає (а5) грн., чи (а51) % (розраховується як: (а5 100:а1). Причому, наприклад, ці зміни відбулися повністю у складі активної частини основних засобів. Вартість машин та обладнання зросла на (+в5) грн., як і їх відсоткова частка.
Ступінь відновлення основних засобів вищий за ступінь їх вибуття.
Коефіцієнт оновлення склав:
за всіма основними засобами:
КО1=с1 100: (а1+а5);
за машинами та обладнанням:
КО2=с1 100: (в1+в5).
Коефіцієнт вибуття дорівнює:
за усіма основними засобами:
КВ1=с2 100: а1;
за машинами та обладнанням:
КВ2=с2 100: в1.
Якщо оновлення основних засобів здійснюється на підприємстві за рахунок їх активної частини, то це позитивно впливає на зміну показників фондовіддачі та амортизації.
Тобто коли використання основних засобів підприємства є низьким, це може вказувати на зниження обсягу виробництва та штучне збільшення виробничих витрат.
При аналізі амортизаційних відрахувань необхідно керуватися статтею 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22 травня 1997 р. Перевірці підлягають:
– суми амортизаційних відрахувань звітного періоду, розраховані шляхом застосування норм амортизації, визначених пунктом 8.6 вищезазначеної статті до балансової вартості груп основних засобів на початок звітного періоду;
– балансова вартість груп основних засобів на початок звітного періоду;– балансова вартість груп основних засобів, яка визначена застосуванням коефіцієнта індексації і суми капітального доходу, що дорівнює різниці між балансовою вартістю відповідної групи основних засобів, розрахованої на початок звітного року із застосуванням коефіцієнта їх індексації, балансовою вартістю такої групи основних засобів до такої індексації;
– застосування прискореного методу амортизації;
– особливості обліку балансової вартості основних фондів, які підлягають під визначення груп 2 і 3.
При перевірці нематеріальних активів необхідно звернути увагу на правильність:
– віднесення придбаних прав до нематеріальних активів;
– оцінки нематеріальних активів (особливо внесків іноземних інвесторів до статутного капіталу);
– визначення термінів використання і нарахування нематеріальних активів;
– складу нематеріальних активів, достовірність та повноту їх оцінки;
– правильність відображення в обліку надходжень, зносу (амортизації) нематеріальних активів, реалізації та іншого вибуття;
– правильність відображення сум податку на додану вартість, сплачених за придбані та введенні до експлуатації основні засоби та нематеріальні активи.
З метою визначення доцільності придбання та використання наявних нематеріальних активів вони розглядаються пооб’єктно. Вказується, чи дотримується періодичність проведення інвентаризації.
Під час ревізії амортизаційних відрахувань слід ретельно перевіряти застосування лінійного методу для амортизації нематеріальних активів, за якими кожний окремий вид нематеріального активу амортизується рівними частинами, виходячи з його первісної вартості з урахуванням індексації згідно з підпунктом 8.3.3 статті 8 Закону “Про оподаткування прибутку підприємств”, протягом терміну, який визначається платником податку самостійно, виходячи із терміну корисного використання таких нематеріальних активів або терміну діяльності платника податку, але не більше 10 років безперервної експлуатації.
Перевіряючи товарно-матеріальні цінності, звертається увага на правильність:
– застосування методів обліку (кількісно-сумового, сальдового тощо) та забезпечення незмінності визначених методів протягом звітного періоду;
– відображення в обліку операцій з надходження, переміщення і вибуття матеріальних цінностей;
– відповідність обліку товарно-матеріальних цінностей існуючому законодавству за видами (товари, матеріали, паливо, запасні частини тощо); правильність відображення сум податку на додану вартість, сплачених постачальникам;
– визначення сум матеріальних збитків від нестач і крадіжок цінностей, які регламентуються Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 22 січня 1996 року з доповненнями, внесеними Постановою Кабінету Міністру України від 20 січня 1997 року № 34.
Дооцінка матеріальних запасів до 1 липня 1997 року регламентується Постановою Кабінету Міністрів України від 19 квітня 1993 року № 279 “Про нормативи запасів товарно-матеріальних цінностей державних підприємств і організацій та джерела їх покриття” та Порядком проведення дооцінки залишків товарно-матеріальних цінностей, затвердженого наказом Міністерства економіки України від 31 травня 1993 року № 37-20/248 і Міністерства фінансів України від 31 травня 1993 року № 07-104 (з подальшими змінами і доповненнями).
Уцінка матеріальних запасів регламентується Положенням про порядок уцінки і реалізації залежалої продукції з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення, затвердженим наказом Міністерства економіки України і Міністерства фінансів України від 10 вересня 1996 року № 120/190.
Перевіряють також дотримання вимог Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних доручень на одержання цінностей, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 16 травня 1996 року № 99.
Особливу увагу приділяють правильності відображення в обліку та звітності дооцінки та уцінки залишків товарно-матеріальних цінностей.
При перевірці фінансових інвестицій необхідно з’ясувати:
– склад та структуру фінансових інвестицій;
– формування балансової вартості придбаних цінних паперів, визначених затрат на їх придбання;
– джерела придбання цінних паперів та відображення в обліку коштів, використаних на фінансові вкладення;
– правильність зберігання цінних паперів, оплату послуг депозитарію, наявність депозитарного договору;
– правильність документального оформлення та відображення операцій з цінними паперами;
– достовірність визначення та відображення в обліку фінансових результатів від реалізації цінних паперів;
– повноту сплати державного мита за операції з цінними паперами.
При аналізі витрат виробництва необхідно перевірити:
– відповідність ведення обліку витрат на виробництво вимогам діючого законодавства;– правильність оформлення складу витрат на виробництво згідно з Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22 травня 1997 р.;
– достовірність даних про валові витрати виробництва та оцінку залишків незавершеного будівництва;
– склад витрат майбутніх періодів та правомірність їх віднесення до витрат.
При аналізі обліку грошових коштів та розрахунків необхідно звернути увагу на:
– відповідність до діючого законодавства обліку касових операцій, залишків у касі та нормативів витрат на поточні потреби;
– наявність та правильність ведення операцій на розрахунках у банках;
– стан та склад дебіторської та кредиторської заборгованості;
– відповідність діючому законодавству розрахунків по заробітній платі;
– відповідність до діючого законодавства розрахунків за податками і платежами та позабюджетними фондами;
– правильність розрахунків із засновниками та учасниками;
– правильність розрахунків щодо зовнішньоекономічної діяльності та їх стан тощо;
– наявність заборгованості, за якою минув термін позовної давності. Для вирішення питання про строк позовної давності необхідно керуватися вимогами ст. 15 Закону України “Про банкрутство”, якою встановлено, що з моменту визнання боржника банкрутом вважають таким, що минули, строки усіх боргових зобов’язань банкрутства. Відповідно вважають таким, що минув, строк позовної давності дебіторської заборгованості. Проте така заборгованість списується на збитки не за рішенням керівника підприємства, а на підставі постанови арбітражного суду.
При перевірці структури позикових коштів аналізу підлягають дані ІІІ розділу пасиву балансу, при цьому визначається частка окремих статей розділу в загальній сумі кредиторської заборгованості, а також відхилення значень цих статей на кінець звітного періоду відносно початку року. При цьому звертають увагу на:
– склад структури позикових зобов’язань;
– наявність непогашеної заборгованості за кредитами банків: відсотки, що підлягають сплаті, у тому числі термін сплати яких настав;
– відповідність обліку довгострокових, поточних кредитів та інших зобов’язань діючому законодавству;
– види цінних паперів, мету випуску, термін погашення та їх виконання;
– напрями використання грошових коштів, що були одержаних від емісії цінних паперів відповідно до зареєстрованої інформації;
– стан обліку іменних цінних паперів, своєчасність реєстрації зміни їх утримувачів;
– формування та джерела виплати відсотків за цінними паперами, джерела погашення (викупу) облігацій.
При розгляді обліку реалізації товарів та готової продукції, фінансових результатів та використання прибутку аналізується:
– оцінка готової продукції і товарів, їх облік;
– методи обліку реалізації готової продукції і товарів, забезпечення незамінності методу протягом звітного періоду;
– достовірність даних про валовий дохід від реалізації продукції (робіт, послуг);
– правильність визначення сум податку на додану вартість та акцизного збору, що підлягають сплаті у бюджет;
– правильність обліку зовнішньоекономічних операцій (купівлі-продажу, бартерних, з виданою сировиною та інших), сплати митних зборів та мита, податку на додану вартість, акцизного збору та інших платежів, що пов’язані з веденням зовнішньоекономічної діяльності;
– наявність спільної господарської діяльності, правильність розподілу та відображення у звітності доходів від цієї діяльності;
– ведення консолідованого балансу;
– правильність визначення прибутку, що підлягає оподаткуванню відповідно до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22 травня 1997 року;
– правильність розподілу прибутку підприємства відповідно до Статуту підприємства та рішень зборів акціонерів; показники прибутковості:
а) прибуток на акцію;
б) дивіденди на одну акцію;
– правильність обліку та покриття збитків минулого року, наявність та використання прибутку минулого року.
Під час аналізу відрахувань до капіталу та напрямів їх використання перевіряють:
– наявність додаткового та іншого вкладення капіталу, джерел їх формування та використання згідно з діючим законодавством;
– склад та правильність створення капіталу за рахунок собівартості відповідно до закодавства України, правомірність його використання;
– облік та використання коштів цільового фінансування.
При перевірці правильності визначення цін слід виходити з того, що нестачі, які виникли з вини робітників підприємства, стягуються з винуватців за продажними цінами.
Основою для застосування економічних санкцій є отримання суб’єктами підприємництва необґрунтованої суми внаслідок порушення порядку встановлення та застосування цін і тарифів, доплат, надбавок, скидок (надбавок), націнок до них, а також порушення порядку розрахунків при випуску (прийманні) продукції, виконанні робіт та наданні послуг. Як порушення порядку встановлення та застосування цін, за які накладаються та застосовуються економічні санкції, розглядаються, зокрема:– ненадання чи надання у зменшеному розмірі скидок, нарахування непередбачених націнок (надбавок) до цін і тарифів;
– застосування вільних (договірних) цін та тарифів на продукцію (роботи, послуги) за наявності цін, що фіксуються чи не регулюються, які економічно не обґрунтовані матеріальними, трудовими чи іншими витратами або сформовані з урахуванням рентабельності, рівень якої перевищує граничний;
– збільшення чи зменшення податку на додану вартість, акцизного збору чи їх невключення до структури ціни, якщо вони передбачені існуючим законодавством;
– застосування цін, націнок, тарифів підприємством громадського харчування, комунальними господарствами, побутового обслуговування населення та установами культури, рівень яких не відповідає характеристикам, які передбачені при встановленні цін та тарифів, що регулюються;
– стягнення суб’єктами підприємництва, що займаються комісійною торгівлею непродовольчими товарами, на свою користь комітенту збільшеного розміру комісійної винагороди (збору) від ціни реалізації товару;
– включення до вартості послуг фактично виконаних чи виконаних не в повному обсязі робіт;
– застосування рівня, що перевищує граничний, оптово-збутових чи торговельних надбавок до вільних відпускних цін виробника, а також встановлення окремими нормативними актами їх конкретного розміру як за видами продукції виробничо-технічного призначення та товарів народного споживання, так і для окремих виробників;
– збільшення встановлених розмірів комісійних винагород за посередницьку діяльність.
Необхідно враховувати, що стягненню до бюджету підлягають визначені на підставі матеріалів перевірок суми, отримані внаслідок порушень дисципліни цін, незалежно від фінансового стану порушника та його взаємовідносин з бюджетом.
Потрібно пам’ятати, що сума, яка отримана суб’єктом підприємництва необґрунтовано та, підлягає стягненню до бюджету, вираховується у випадках:
– порушення порядку застосування цін, що затверджені централізовано, а також договірних чи самостійно встановлених цін, тарифів, доплат до них (вираховується як різниця між фактичною виручкою від реалізації (робіт, послуг) та її вартістю за затвердженими чи узгодженими з замовником (споживачем) договірними цінами, тарифами та доплатами до них відповідно до нормативних актів);
– неправомірного застосування договірних та вільних цін замість фіксованих або вільних цін замість тих, що регулюються (вираховується як різниця між фактичною виручкою від реалізації продукції (робіт, послуг) та вартістю реалізованої продукції (робіт, послуг) за цінами, які повинні застосовуватись згідно з діючим законодавством);
– застосування економічно обґрунтованих, але не узгоджених із споживачами цін (вираховується як різниця між фактичною виручкою від реалізації продукції (робіт, послуг) за цими цінами та вартістю реалізованої продукції (робіт, послуг) за економічно обґрунтованими цінами, встановленими відповідно до діючого порядку їх встановлення та застосування).
При встановленні фактів застосування торговельними організаціями при формуванні вільних роздрібних цін на товари народного споживання торговельної надбавки, рівень якої перевищує граничний, незаконно отримана сума вираховується як різниця між фактично отриманою сумою торговельної надбавки від товарообороту у вільних відпускних цінах та сумою торговельної надбавки, рівень якої визначений відповідно до діючого порядку формування вільних роздрібних цін.
За фактами порушення розміру комісійного збору сума до стягнення вираховується як різниця між фактично отриманою сумою збору, нарахованою від товарообігу, у цінах реалізації за розміром, встановленим нормативними актами.
Важливим завданням, що стоїть перед контролюючим органом, є необхідність ретельного аналізу фінансового стану підприємств, які не забезпечують повноту та своєчасність надходження податків та платежів до бюджету, тобто їх здатність цих підприємств виконувати свої зобов’язання перед бюджетом, кредиторами та іншими органами.
При розгляді питання рекомендується визначить:
– наявність недоїмки за всіма видами платежів, питому вагу несвоєчасно внесених платежів щодо нарахованих звітний період за особовим рахунком, відкритим у державних податкових адміністраціях у містах і районах;
– заходи, що вживаються керівництвом підприємства щодо погашення недоїмки (участі) у вексельних заліках, взаємозаліках; скорочення обсягів бартерних операцій;
– підготовити матеріали для порушення арбітражним судом справи про визнання підприємства банкрутом, за умови прийняття керівництвом підприємства вичерпних заходів щодо своєчасності розрахунків з бюджетом;
– надання допомоги підприємству, що аналізується, в частині стягнення дебіторської заборгованості і спрямування її на погашення простроченої заборгованості до бюджету;– вивчення стану дебіторської та кредиторської заборгованості, руху її в співвідношенні з даними на початок року, попереднім звітним періодом, тобто скласти динаміку і розкрити причин її наявності, а при збільшенні – причини її зростання;
– розшифрування складу дебіторської заборгованості, виділення з неї основних неплатників за відвантажену їм продукцію чи надані послуги, визначення періоду виникнення боргів і їх суму, реальності її стягнення;
– розшифрування складу кредиторської заборгованості, при цьому особлива увага звертається на значення та період виникнення заборгованості:
а) до бюджету, у т. ч. місцевому;
б) за заробітною платою;
в) за відрахуваннями до позабюджетних фондів тощо.
Важливим показником, що визначає фінансовий стан підприємства, є його платоспроможність (ліквідність), під якою розуміється на увазі можливість підприємства здійснювати платежі до бюджету, чергові платежі, виконувати грошові зобов’язання, своєчасно задовольняти платіжні вимоги постачальників відповідно до господарчих угод, проводити оплату праці працівникам за рахунок готівки, грошових коштів та активів, що легко реалізуються. До платіжних коштів відносяться суми, відображені за такими статтями балансу: грошові кошти, відвантажені товари, готова продукція, розрахунки з покупцями та інші активи, що легко реалізуються. До складу платежів та зобов’язань входять: заборгованість щодо оплати праці, короткострокові та прострочені кредити банку, зобов’язання перед постачальниками та іншими кредиторами і першочергові платежі.
Відповідно до перелічених питань економічної оцінки платоспроможності і фінансової стабільності юридичної особи-підприємства, що підлягає перевірці, пропонуються наступні показники аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства.
Оцінка рівня платоспроможності здійснюється за даними балансу на підставі характеристики ліквідності обігових коштів, тобто з урахуванням часу, необхідного для перетворення їх у готівку. Найбільш мобільною частиною обігових коштів є кошти та цінні папери. Менш мобільні кошти – в розрахунках, готовій продукції, відвантажених товарах та ін. (табл. 7).
При визначенні платоспроможності та ліквідності ревізор застосовує розрахунково-аналітичні прийоми контролю, що дає можливість відповідні коефіцієнти, які дають можливість здійснити оцінку фінансового стану підприємства.
При проведенні аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства та відображенні його в акті ревізії перевіряючий може використовувати як відокремлені, так і окремі пункти та показники цих рекомендацій.
Таблиця 7
Визначення платоспроможності та фінансової стабільності
Позначення:
– сума рядків з 230 до 240 активу балансу;
– сума рядків з 170 до 210 активу балансу;
р. 220 – рядок 220 активу балансу;
р. 160 – рядок 160 активу балансу;
(р. 220, форма № 2) – рядок 220 форми № 2 “Звіт про фінансові результати”.
У підрозділах державної контрольно-ревізійної служби зберігаються ксерокопії всіх документів, направлених територіальним органам внутрішніх справ та відповіді про прийняті за ними рішення.
Список літератури
1.Атанасян Г.А., Голубятников С.П. Судебная бухгалтерия: Учебник. – М.: Юрид. лит., 1989. – 352 с.
2.Білуха М.Т. Теорія фінансово-господарського контролю: Підручник. – К.: Вища школа, 1994.
3.Белуха Н.Т. Контроль и ревизия в отраслях народного хозяйства. – М.: Финансы и статистика, 1992.
4.Белуха Н.Т. Ревизия и контроль в торговле. – М.: Экономика, 1998.
5.Бутинець Ф.Ф. Контроль і ревізія. – Житомир, 2000.
6.Вітвіцька М.О. Контроль і ревізія. – К., 1999.
7.Егорова С.К. Контроль и ревизия в бытовом обслуживании. – М.: Финансы и статистика, 1990.
8.Завгородній В.П., Савченко В.Я. Бухгалтерський облік, контроль і аудит в умовах ринку. – К.: БМУ Інформ, 1995.
9.Казарина А.Х. Выявление скрытых хищений путем ревизий и проверок, организуемых в процессе осуществления общественного надзора прокуратуры // Выявление скрытых хищений. – М., 1981.
Відповідно до Закону України “Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні” працівники цієї служби (ревізори) при проведенні ревізії (перевірок) та за їх наслідками мають такі права:
– ревізувати і перевіряти грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси та інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (грошових сум, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо);
– безперешкодного доступу на склади, у сховища, виробничі та інші приміщення для їх обстеження та з’ясування питань, пов’язаних з ревізією. Припиняти на розрахункових та інших рахунках у банках, інших фінансово-кредитних установах операції у випадках, коли керівництво об’єкта, на якому необхідно провести ревізію чи перевірку, перешкоджає працівнику державної контрольно-ревізійної служби виконувати свої обов’язки;
– залучати на договірних засадах кваліфікованих фахівців для проведення контрольних обмірів будівельних, монтажних, ремонтних та інших робіт, контрольних запусків сировини і матеріалів у виробництво, контрольних аналізів сировини, матеріалів і готової продукції, інших перевірок з оплатою за рахунок спеціально передбачених на ці потреби коштів;
– вимагати від керівників об’єктів, що ревізуються та перевіряються, проведення інвентаризацій основних фондів, матеріальних цінностей, грошових коштів і розрахунків, за необхідності опечатувати каси та касові приміщення, склади, комори, архіви, а при виявленні підробок, інших зловживань – вилучати необхідні документи на строк до закінчення ревізії або перевірки, залишаючи у справі акт вилучення та копії або реєстри вилучених документів;
– одержувати від Національного банку України та його установ, комерційних банків та інших кредитних установ необхідні відомості, копії документів, довідки про банківські операції й залишки коштів на рахунках об’єктів, що ревізується або перевіряються, а від інших підприємств і організацій, у тому числі недержавних форм власності – довідки і копії документів про операції та розрахунки з установами, організаціями, підприємствами, що ревізуються або перевіряються;
– одержувати від службових і матеріально відповідальних осіб письмові пояснення з питань, які виникають у ході ревізій і перевірок;
– ставити перед керівниками та іншими службовими особами об’єктів, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень, вилучати до бюджету та державних цільових фондів додатково нараховані ревізіями платежі разом із фіксованими санкціями, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отриманні підприємствами, установами, організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства;
– стягувати у дохід держави кошти, які без встановлених законом підстав та з порушенням чинного законодавства одержані міністерствами, іншими органами виконавчої влади, державними комітетами, держаними фондами, підприємствами, установами й організаціями за незаконними угодами;
– накладати у випадках, передбачених законодавчими актами, на керівників та інших службових осіб підприємств, установ і організацій адміністративні стягнення. Від імені державної контрольно-ревізійної служби в Україні розглядати справи про адміністративні правопорушення і накладати адміністративні стягнення мають право начальник Головного контрольно-ревізійного управління України та його заступники, начальники контрольно-ревізійних управлінь в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві і Севастополі та їх заступники;
– якщо за наслідками ревізії (перевірки) порушено кримінальну справу, то до посадових осіб адміністративні стягнення не застосовуються. У разі відмови в порушенні кримінальної справи або закриття кримінальної справи, але за наявності в діях порушника ознак адміністративного порушення, може бути накладено адміністративне стягнення не пізніше ніж через місяць з дня прийняття рішення про відмову в порушенні кримінальної справи або про її закриття. Фінансові санкції до юридичних осіб застосовуються відповідно до чинного законодавства.
Володіючи такими широкими правами, ревізори не мають адміністративних прав, права давати під час ревізії обов’язкові розпорядження працівникам підприємств, що ревізуються. Але можуть у процесі ревізії звертати увагу керівників підприємств, що перевіряються, на необхідність усунення виявлених порушень нормативно-законодавчих актів та відшкодування заподіяних збитків.
Під час виникнення службових ситуацій ревізор зобов’язаний:– знати діюче законодавство, постанови уряду, накази і розпорядження відповідних органів, інструктивні та інші нормативно-довідкові матеріали, які мають відношення до діяльності підприємства, що ревізуються, та суворо ними керуватись у своїй практичній контрольно-ревізійної роботі;
– володіти методикою організації і проведення ревізії на підприємстві;
– об’єктивно висвітлювати виявлені ревізією (перевіркою) факти порушень і зловживань із зазначенням винних осіб, розміру заподіяного матеріального збитку і причин виявлених порушень і зловживань;
– при встановленні фактів нестач і крадіжок, порушення діючих законодавчих актів, які потребують термінових заходів щодо притягнення винних осіб до відповідальності, за погодженням із керівником ревізуючого органу зобов’язаний негайно доводити це до відома керівника підприємства, що ревізується. Якщо за допущені порушення законності несе відповідальність і керівник підприємства, що перевіряється, то за поданням ревізора ревізуючий орган оформляє і передає матеріали слідчим органам;
– брати участь у розробці заходів щодо усунення виявлених у процесі ревізії недоліків і порушень у роботі підприємства, що перевіряється;
– доповідати керівництву підприємства, що ревізується, про результати ревізії;
– перевіряти повноту і своєчасність виконання пропозицій за результатами попередньої ревізії.
Ревізор у встановленому порядку несе відповідальність за своєчасність та недоброякісне проведення ревізії, об’єктивність висвітлення її результатів та передчасне розголошення матеріалів ревізії.
Використання методів аналізу фінансово-господарської діяльності під час ревізії і перевірок на підприємствах
В умовах переходу до ринкової економіки, коли підприємство самостійно вибирає постачальників, вкладаючи свої кошти до статутних капіталів інших підприємств, придбав акції та цінні папери, веде пошук покупців своєї продукції, значно підвищується роль аналізу його фінансово-господарського стану. Він проводиться за даними квартальної та річної бухгалтерської звітності і балансу підприємства, статистичної та податкової звітності.
При застосуванні під час ревізії методів аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства необхідно, перш за все, визначити:
– розмір статутного капіталу (неоплачений та сплачений);
– склад та структуру статутного капіталу (кількість та види акцій, номінальна вартість), перелік утримувачів акцій, що мають у власності більше 5 % статутного капіталу, акціонери, що володіють контрольним пакетом акцій (згідно з Положенням про порядок підтвердження Антимонопольним комітетом України наявності контрольного пакета акцій);
– де, ким, коли зареєстровано статут підприємства;
– порядок оцінки внесків до статутного капіталу згідно з установчими документами. Для вкладів, що внесені у матеріальній формі, навести їх перелік з наданням дати випуску, остаточної вартості, розміру внеску, а також інвентарного номера. Для нематеріальних активів – перелік, вартість та строк використання;
– порядок формування та змін статутного капіталу, виконання вимог Закону України “Про господарчі товариства”;
– розмір статутного капіталу та ким і коли внесений. Відповідність установчих документів законодавству України;
– своєчасність та достовірність записів про зміни прав власності в разі ведення реєстрів утримувачів цінних паперів на підприємстві;
– форму власності, підпорядкованість, порядок утворення майна підприємства;
– структуру підприємства. Наявність філій, представництв, відділень та інших відокремлених підрозділів і організацій, де засновником виступає підприємство, що перевіряється, чи його власник;
– предмет та цілі діяльності. Наявність необхідних ліцензій, патентів та дозволів. Факти порушення статутної діяльності, суми доходів від цієї діяльності.
Аналіз виробничої діяльності підприємства проводиться як у динаміці, так і порівняно з іншими підприємствами та із середніми у галузі.
При аналізі виробничої (господарської) діяльності в першу чергу визначається загальна виробнича структура, наводяться основні техніко-економічні показники діяльності підприємства, його структурних підрозділів. Визначаються основні види продукції (робіт, послуг), обсяги їх випуску та реалізації за попередній та звітний роки. Рекомендується визначати частку кожного виду продукції (робіт, послуг) у загальному обсязі.
Аналізуючи діяльність підприємства, необхідно вказувати:
– причини падіння виробництва, використовуючи ф. № 1-П місячну, затверджену наказом Мінстату України від 28 червня 1996 р. № 157;
– ритмічність випуску продукції, виконаних робіт (послуг) на великих підприємствах (питома вага запуску кожної декади до підсумку за місяць, місяць до кварталу, року, квартал до року);
– якість продукції, що випускається, виконаних робіт (послуг) (відповідність продукції стандартам, наявність браку та ін.), використовуючи дані відділу технічного контролю;– виконання поставок за держконтрактами, використовуючи ф. № 1-П квартальну, затверджену наказом Мінстату України від 28 червня 1996 р. № 157.
При аналізі виконання плану (прогнозного плану) реалізації продукції, виконаних робіт (послуг) необхідно звернути увагу на:
– порядок відображення в обліку та звітності обсягу реалізації (щодо відвантаженої продукції, виконаних роботах (наданих послуг) чи у міру надходження коштів на розрахунковий рахунок), використовуючи наказ підприємства щодо даного питання;
– питому вагу бартерних операцій, а також взаємозалік за всім обсягом реалізації продукції (робіт, послуг); основну номенклатуру (кількість, сума) продукції, що бере участь у цих операціях, як постачальника, так і споживача. При аналізі використовувати дані звітності ф. № 2 звіт про фінансові результати; участь у взаєморозрахунках бюджетних організацій;
– питання збуту виготовленої продукції, звернувши увагу на її конкурентоспроможність, причини нагромадження її на складах підприємства (кількість у відповідних одиницях виміру, сума, вид продукції), у тому числі з причини низького попиту покупців чи при відсутності попиту зовсім. З якого періоду не реалізується продукція і які перспективи її реалізації, використовуючи дані відділу збуту та ін.;
– заборгованість щодо відвантаженої продукції, виконаних робіт (послуг) на експорт (в якій валюті), з якого періоду значиться, та перспективи її погашення;
– частку продукції, що проходить через комерційні структури, в загальному обсязі реалізації, яка за ними заборгованість, за який період, з прикладами. Чи продовжується їм відвантаження продукції за наявності заборгованості; при аналізі обсягів реалізації у співвідносних цінах враховувати коефіцієнти інфляції;
– особливу увагу звернути на правильне включення податку на додану вартість до ціни готової продукції;
– випуск, реалізація та обіг цінних паперів (ф. № 2-Б квартальна, річна, затверджена наказом Мінстату України від 30 червня 1994 року № 154); ефективність даного питання.
При проведенні аналізу обліку основних засобів на підприємстві звернути увагу на:
– наявність власних та орендованих основних засобів, достовірність їх оцінки;
– відповідність аналітичного та синтетичного обліку основних засобів діючому законодавству;
– правильність відображення в обліку та звітності результатів від:
а) індексації основних фондів;
б) придбання, виготовлення та будівництва;
в) реалізації;
г) ліквідації та іншого вибуття;
д) ремонту основних засобів;
е) інвентаризації;
– методи визначення зносу (амортизації) основних засобів, забезпечення незмінності зазначених методів протягом звітного періоду. Відповідність обліку зносу та амортизації діючому законодавству;
– законність застосування норм прискореної амортизації, нарахування амортизації (зносу).
Потрібно пам’ятати, що оподаткування безоплатно одержаних основних засобів і виявлених як надлишок під час інвентаризації має свої особливості.
Зниження валових витрат найбільше залежить від використання основних засобів.
Аналіз необхідно починати з розгляду складу, руху та стану основних засобів. Прикладом цього таблиця 6:
Таблиця 6
Наявність та рух основних засобів
Припустимо, що на підприємство надійшло промислово-виробничих основних засобів на суму (с1) грн., а вибуло на (с2) грн. Їх приріст за рік складає (а5) грн., чи (а51) % (розраховується як: (а5 100:а1). Причому, наприклад, ці зміни відбулися повністю у складі активної частини основних засобів. Вартість машин та обладнання зросла на (+в5) грн., як і їх відсоткова частка.
Ступінь відновлення основних засобів вищий за ступінь їх вибуття.
Коефіцієнт оновлення склав:
за всіма основними засобами:
КО1=с1 100: (а1+а5);
за машинами та обладнанням:
КО2=с1 100: (в1+в5).
Коефіцієнт вибуття дорівнює:
за усіма основними засобами:
КВ1=с2 100: а1;
за машинами та обладнанням:
КВ2=с2 100: в1.
Якщо оновлення основних засобів здійснюється на підприємстві за рахунок їх активної частини, то це позитивно впливає на зміну показників фондовіддачі та амортизації.
Тобто коли використання основних засобів підприємства є низьким, це може вказувати на зниження обсягу виробництва та штучне збільшення виробничих витрат.
При аналізі амортизаційних відрахувань необхідно керуватися статтею 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22 травня 1997 р. Перевірці підлягають:
– суми амортизаційних відрахувань звітного періоду, розраховані шляхом застосування норм амортизації, визначених пунктом 8.6 вищезазначеної статті до балансової вартості груп основних засобів на початок звітного періоду;
– балансова вартість груп основних засобів на початок звітного періоду;– балансова вартість груп основних засобів, яка визначена застосуванням коефіцієнта індексації і суми капітального доходу, що дорівнює різниці між балансовою вартістю відповідної групи основних засобів, розрахованої на початок звітного року із застосуванням коефіцієнта їх індексації, балансовою вартістю такої групи основних засобів до такої індексації;
– застосування прискореного методу амортизації;
– особливості обліку балансової вартості основних фондів, які підлягають під визначення груп 2 і 3.
При перевірці нематеріальних активів необхідно звернути увагу на правильність:
– віднесення придбаних прав до нематеріальних активів;
– оцінки нематеріальних активів (особливо внесків іноземних інвесторів до статутного капіталу);
– визначення термінів використання і нарахування нематеріальних активів;
– складу нематеріальних активів, достовірність та повноту їх оцінки;
– правильність відображення в обліку надходжень, зносу (амортизації) нематеріальних активів, реалізації та іншого вибуття;
– правильність відображення сум податку на додану вартість, сплачених за придбані та введенні до експлуатації основні засоби та нематеріальні активи.
З метою визначення доцільності придбання та використання наявних нематеріальних активів вони розглядаються пооб’єктно. Вказується, чи дотримується періодичність проведення інвентаризації.
Під час ревізії амортизаційних відрахувань слід ретельно перевіряти застосування лінійного методу для амортизації нематеріальних активів, за якими кожний окремий вид нематеріального активу амортизується рівними частинами, виходячи з його первісної вартості з урахуванням індексації згідно з підпунктом 8.3.3 статті 8 Закону “Про оподаткування прибутку підприємств”, протягом терміну, який визначається платником податку самостійно, виходячи із терміну корисного використання таких нематеріальних активів або терміну діяльності платника податку, але не більше 10 років безперервної експлуатації.
Перевіряючи товарно-матеріальні цінності, звертається увага на правильність:
– застосування методів обліку (кількісно-сумового, сальдового тощо) та забезпечення незмінності визначених методів протягом звітного періоду;
– відображення в обліку операцій з надходження, переміщення і вибуття матеріальних цінностей;
– відповідність обліку товарно-матеріальних цінностей існуючому законодавству за видами (товари, матеріали, паливо, запасні частини тощо); правильність відображення сум податку на додану вартість, сплачених постачальникам;
– визначення сум матеріальних збитків від нестач і крадіжок цінностей, які регламентуються Порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 22 січня 1996 року з доповненнями, внесеними Постановою Кабінету Міністру України від 20 січня 1997 року № 34.
Дооцінка матеріальних запасів до 1 липня 1997 року регламентується Постановою Кабінету Міністрів України від 19 квітня 1993 року № 279 “Про нормативи запасів товарно-матеріальних цінностей державних підприємств і організацій та джерела їх покриття” та Порядком проведення дооцінки залишків товарно-матеріальних цінностей, затвердженого наказом Міністерства економіки України від 31 травня 1993 року № 37-20/248 і Міністерства фінансів України від 31 травня 1993 року № 07-104 (з подальшими змінами і доповненнями).
Уцінка матеріальних запасів регламентується Положенням про порядок уцінки і реалізації залежалої продукції з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення, затвердженим наказом Міністерства економіки України і Міністерства фінансів України від 10 вересня 1996 року № 120/190.
Перевіряють також дотримання вимог Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних доручень на одержання цінностей, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 16 травня 1996 року № 99.
Особливу увагу приділяють правильності відображення в обліку та звітності дооцінки та уцінки залишків товарно-матеріальних цінностей.
При перевірці фінансових інвестицій необхідно з’ясувати:
– склад та структуру фінансових інвестицій;
– формування балансової вартості придбаних цінних паперів, визначених затрат на їх придбання;
– джерела придбання цінних паперів та відображення в обліку коштів, використаних на фінансові вкладення;
– правильність зберігання цінних паперів, оплату послуг депозитарію, наявність депозитарного договору;
– правильність документального оформлення та відображення операцій з цінними паперами;
– достовірність визначення та відображення в обліку фінансових результатів від реалізації цінних паперів;
– повноту сплати державного мита за операції з цінними паперами.
При аналізі витрат виробництва необхідно перевірити:
– відповідність ведення обліку витрат на виробництво вимогам діючого законодавства;– правильність оформлення складу витрат на виробництво згідно з Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22 травня 1997 р.;
– достовірність даних про валові витрати виробництва та оцінку залишків незавершеного будівництва;
– склад витрат майбутніх періодів та правомірність їх віднесення до витрат.
При аналізі обліку грошових коштів та розрахунків необхідно звернути увагу на:
– відповідність до діючого законодавства обліку касових операцій, залишків у касі та нормативів витрат на поточні потреби;
– наявність та правильність ведення операцій на розрахунках у банках;
– стан та склад дебіторської та кредиторської заборгованості;
– відповідність діючому законодавству розрахунків по заробітній платі;
– відповідність до діючого законодавства розрахунків за податками і платежами та позабюджетними фондами;
– правильність розрахунків із засновниками та учасниками;
– правильність розрахунків щодо зовнішньоекономічної діяльності та їх стан тощо;
– наявність заборгованості, за якою минув термін позовної давності. Для вирішення питання про строк позовної давності необхідно керуватися вимогами ст. 15 Закону України “Про банкрутство”, якою встановлено, що з моменту визнання боржника банкрутом вважають таким, що минули, строки усіх боргових зобов’язань банкрутства. Відповідно вважають таким, що минув, строк позовної давності дебіторської заборгованості. Проте така заборгованість списується на збитки не за рішенням керівника підприємства, а на підставі постанови арбітражного суду.
При перевірці структури позикових коштів аналізу підлягають дані ІІІ розділу пасиву балансу, при цьому визначається частка окремих статей розділу в загальній сумі кредиторської заборгованості, а також відхилення значень цих статей на кінець звітного періоду відносно початку року. При цьому звертають увагу на:
– склад структури позикових зобов’язань;
– наявність непогашеної заборгованості за кредитами банків: відсотки, що підлягають сплаті, у тому числі термін сплати яких настав;
– відповідність обліку довгострокових, поточних кредитів та інших зобов’язань діючому законодавству;
– види цінних паперів, мету випуску, термін погашення та їх виконання;
– напрями використання грошових коштів, що були одержаних від емісії цінних паперів відповідно до зареєстрованої інформації;
– стан обліку іменних цінних паперів, своєчасність реєстрації зміни їх утримувачів;
– формування та джерела виплати відсотків за цінними паперами, джерела погашення (викупу) облігацій.
При розгляді обліку реалізації товарів та готової продукції, фінансових результатів та використання прибутку аналізується:
– оцінка готової продукції і товарів, їх облік;
– методи обліку реалізації готової продукції і товарів, забезпечення незамінності методу протягом звітного періоду;
– достовірність даних про валовий дохід від реалізації продукції (робіт, послуг);
– правильність визначення сум податку на додану вартість та акцизного збору, що підлягають сплаті у бюджет;
– правильність обліку зовнішньоекономічних операцій (купівлі-продажу, бартерних, з виданою сировиною та інших), сплати митних зборів та мита, податку на додану вартість, акцизного збору та інших платежів, що пов’язані з веденням зовнішньоекономічної діяльності;
– наявність спільної господарської діяльності, правильність розподілу та відображення у звітності доходів від цієї діяльності;
– ведення консолідованого балансу;
– правильність визначення прибутку, що підлягає оподаткуванню відповідно до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22 травня 1997 року;
– правильність розподілу прибутку підприємства відповідно до Статуту підприємства та рішень зборів акціонерів; показники прибутковості:
а) прибуток на акцію;
б) дивіденди на одну акцію;
– правильність обліку та покриття збитків минулого року, наявність та використання прибутку минулого року.
Під час аналізу відрахувань до капіталу та напрямів їх використання перевіряють:
– наявність додаткового та іншого вкладення капіталу, джерел їх формування та використання згідно з діючим законодавством;
– склад та правильність створення капіталу за рахунок собівартості відповідно до закодавства України, правомірність його використання;
– облік та використання коштів цільового фінансування.
При перевірці правильності визначення цін слід виходити з того, що нестачі, які виникли з вини робітників підприємства, стягуються з винуватців за продажними цінами.
Основою для застосування економічних санкцій є отримання суб’єктами підприємництва необґрунтованої суми внаслідок порушення порядку встановлення та застосування цін і тарифів, доплат, надбавок, скидок (надбавок), націнок до них, а також порушення порядку розрахунків при випуску (прийманні) продукції, виконанні робіт та наданні послуг. Як порушення порядку встановлення та застосування цін, за які накладаються та застосовуються економічні санкції, розглядаються, зокрема:– ненадання чи надання у зменшеному розмірі скидок, нарахування непередбачених націнок (надбавок) до цін і тарифів;
– застосування вільних (договірних) цін та тарифів на продукцію (роботи, послуги) за наявності цін, що фіксуються чи не регулюються, які економічно не обґрунтовані матеріальними, трудовими чи іншими витратами або сформовані з урахуванням рентабельності, рівень якої перевищує граничний;
– збільшення чи зменшення податку на додану вартість, акцизного збору чи їх невключення до структури ціни, якщо вони передбачені існуючим законодавством;
– застосування цін, націнок, тарифів підприємством громадського харчування, комунальними господарствами, побутового обслуговування населення та установами культури, рівень яких не відповідає характеристикам, які передбачені при встановленні цін та тарифів, що регулюються;
– стягнення суб’єктами підприємництва, що займаються комісійною торгівлею непродовольчими товарами, на свою користь комітенту збільшеного розміру комісійної винагороди (збору) від ціни реалізації товару;
– включення до вартості послуг фактично виконаних чи виконаних не в повному обсязі робіт;
– застосування рівня, що перевищує граничний, оптово-збутових чи торговельних надбавок до вільних відпускних цін виробника, а також встановлення окремими нормативними актами їх конкретного розміру як за видами продукції виробничо-технічного призначення та товарів народного споживання, так і для окремих виробників;
– збільшення встановлених розмірів комісійних винагород за посередницьку діяльність.
Необхідно враховувати, що стягненню до бюджету підлягають визначені на підставі матеріалів перевірок суми, отримані внаслідок порушень дисципліни цін, незалежно від фінансового стану порушника та його взаємовідносин з бюджетом.
Потрібно пам’ятати, що сума, яка отримана суб’єктом підприємництва необґрунтовано та, підлягає стягненню до бюджету, вираховується у випадках:
– порушення порядку застосування цін, що затверджені централізовано, а також договірних чи самостійно встановлених цін, тарифів, доплат до них (вираховується як різниця між фактичною виручкою від реалізації (робіт, послуг) та її вартістю за затвердженими чи узгодженими з замовником (споживачем) договірними цінами, тарифами та доплатами до них відповідно до нормативних актів);
– неправомірного застосування договірних та вільних цін замість фіксованих або вільних цін замість тих, що регулюються (вираховується як різниця між фактичною виручкою від реалізації продукції (робіт, послуг) та вартістю реалізованої продукції (робіт, послуг) за цінами, які повинні застосовуватись згідно з діючим законодавством);
– застосування економічно обґрунтованих, але не узгоджених із споживачами цін (вираховується як різниця між фактичною виручкою від реалізації продукції (робіт, послуг) за цими цінами та вартістю реалізованої продукції (робіт, послуг) за економічно обґрунтованими цінами, встановленими відповідно до діючого порядку їх встановлення та застосування).
При встановленні фактів застосування торговельними організаціями при формуванні вільних роздрібних цін на товари народного споживання торговельної надбавки, рівень якої перевищує граничний, незаконно отримана сума вираховується як різниця між фактично отриманою сумою торговельної надбавки від товарообороту у вільних відпускних цінах та сумою торговельної надбавки, рівень якої визначений відповідно до діючого порядку формування вільних роздрібних цін.
За фактами порушення розміру комісійного збору сума до стягнення вираховується як різниця між фактично отриманою сумою збору, нарахованою від товарообігу, у цінах реалізації за розміром, встановленим нормативними актами.
Важливим завданням, що стоїть перед контролюючим органом, є необхідність ретельного аналізу фінансового стану підприємств, які не забезпечують повноту та своєчасність надходження податків та платежів до бюджету, тобто їх здатність цих підприємств виконувати свої зобов’язання перед бюджетом, кредиторами та іншими органами.
При розгляді питання рекомендується визначить:
– наявність недоїмки за всіма видами платежів, питому вагу несвоєчасно внесених платежів щодо нарахованих звітний період за особовим рахунком, відкритим у державних податкових адміністраціях у містах і районах;
– заходи, що вживаються керівництвом підприємства щодо погашення недоїмки (участі) у вексельних заліках, взаємозаліках; скорочення обсягів бартерних операцій;
– підготовити матеріали для порушення арбітражним судом справи про визнання підприємства банкрутом, за умови прийняття керівництвом підприємства вичерпних заходів щодо своєчасності розрахунків з бюджетом;
– надання допомоги підприємству, що аналізується, в частині стягнення дебіторської заборгованості і спрямування її на погашення простроченої заборгованості до бюджету;– вивчення стану дебіторської та кредиторської заборгованості, руху її в співвідношенні з даними на початок року, попереднім звітним періодом, тобто скласти динаміку і розкрити причин її наявності, а при збільшенні – причини її зростання;
– розшифрування складу дебіторської заборгованості, виділення з неї основних неплатників за відвантажену їм продукцію чи надані послуги, визначення періоду виникнення боргів і їх суму, реальності її стягнення;
– розшифрування складу кредиторської заборгованості, при цьому особлива увага звертається на значення та період виникнення заборгованості:
а) до бюджету, у т. ч. місцевому;
б) за заробітною платою;
в) за відрахуваннями до позабюджетних фондів тощо.
Важливим показником, що визначає фінансовий стан підприємства, є його платоспроможність (ліквідність), під якою розуміється на увазі можливість підприємства здійснювати платежі до бюджету, чергові платежі, виконувати грошові зобов’язання, своєчасно задовольняти платіжні вимоги постачальників відповідно до господарчих угод, проводити оплату праці працівникам за рахунок готівки, грошових коштів та активів, що легко реалізуються. До платіжних коштів відносяться суми, відображені за такими статтями балансу: грошові кошти, відвантажені товари, готова продукція, розрахунки з покупцями та інші активи, що легко реалізуються. До складу платежів та зобов’язань входять: заборгованість щодо оплати праці, короткострокові та прострочені кредити банку, зобов’язання перед постачальниками та іншими кредиторами і першочергові платежі.
Відповідно до перелічених питань економічної оцінки платоспроможності і фінансової стабільності юридичної особи-підприємства, що підлягає перевірці, пропонуються наступні показники аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства.
Оцінка рівня платоспроможності здійснюється за даними балансу на підставі характеристики ліквідності обігових коштів, тобто з урахуванням часу, необхідного для перетворення їх у готівку. Найбільш мобільною частиною обігових коштів є кошти та цінні папери. Менш мобільні кошти – в розрахунках, готовій продукції, відвантажених товарах та ін. (табл. 7).
При визначенні платоспроможності та ліквідності ревізор застосовує розрахунково-аналітичні прийоми контролю, що дає можливість відповідні коефіцієнти, які дають можливість здійснити оцінку фінансового стану підприємства.
При проведенні аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства та відображенні його в акті ревізії перевіряючий може використовувати як відокремлені, так і окремі пункти та показники цих рекомендацій.
Таблиця 7
Визначення платоспроможності та фінансової стабільності
Позначення:
– сума рядків з 230 до 240 активу балансу;
– сума рядків з 170 до 210 активу балансу;
р. 220 – рядок 220 активу балансу;
р. 160 – рядок 160 активу балансу;
(р. 220, форма № 2) – рядок 220 форми № 2 “Звіт про фінансові результати”.
У підрозділах державної контрольно-ревізійної служби зберігаються ксерокопії всіх документів, направлених територіальним органам внутрішніх справ та відповіді про прийняті за ними рішення.
Список літератури
1.Атанасян Г.А., Голубятников С.П. Судебная бухгалтерия: Учебник. – М.: Юрид. лит., 1989. – 352 с.
2.Білуха М.Т. Теорія фінансово-господарського контролю: Підручник. – К.: Вища школа, 1994.
3.Белуха Н.Т. Контроль и ревизия в отраслях народного хозяйства. – М.: Финансы и статистика, 1992.
4.Белуха Н.Т. Ревизия и контроль в торговле. – М.: Экономика, 1998.
5.Бутинець Ф.Ф. Контроль і ревізія. – Житомир, 2000.
6.Вітвіцька М.О. Контроль і ревізія. – К., 1999.
7.Егорова С.К. Контроль и ревизия в бытовом обслуживании. – М.: Финансы и статистика, 1990.
8.Завгородній В.П., Савченко В.Я. Бухгалтерський облік, контроль і аудит в умовах ринку. – К.: БМУ Інформ, 1995.
9.Казарина А.Х. Выявление скрытых хищений путем ревизий и проверок, организуемых в процессе осуществления общественного надзора прокуратуры // Выявление скрытых хищений. – М., 1981.
