Облік надходження цінностей, що обліковуються за купівельними цінами
Облік надходження цінностей, що обліковуються за купівельними цінами
Бухгалтерський облік надходження товарно-матеріальних цінностей, нематеріальних активів, одержання виконаних робіт і наданих послуг (далі - цінності) з набранням чинності Закону України "Про податок на додану вартість" зі змінами до нього від 26.09.97 р. (далі - Закон) та введенням в дію Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість від 1 липня 1997 р. № 141 зі змінами і доповненнями від 17.10.97 р. № 218 (далі - Інструкції) суттєво змінився і ускладнився. У зв'язку з цим питання обліку надходження цінностей є актуальним.
В статті зроблена спроба дати бухгалтерам рекомендації з обліку надходження цінностей за нормативними документами станом на 1 лютого 1998 р., враховуючи, що деякі положення Інструкції неоднозначні і суперечливі.
З метою спрощення викладу матеріалу облік надходження цінностей розглядається в статті тільки згідно з чинними положеннями нормативних документів, що діють до 1 січня 1999 р., з врахуванням змін до Закону від 26.09.97 р. Для уникнення повторень робляться посилання на окремі пункти статті.
1. При обліку надходження цінностей необхідно виходити в першу чергу із наступних положень Закону України "Про податок на додану вартість":
Податок на додану вартість становить 20 відсотків бази оподаткування та додається до ціни цінностей (ст. 6.1.1 ).
Продаж цінностей здійснюється за договірними цінами з додатковим нарахуванням податку на додану вартість (ст. 7.1).
2. Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:
або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату цінностей (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;
або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку цінностей (робіт, послуг), ст. 7.5, 7.5.1.
До 1 січня 1999 р. датою виникнення права на податковий кредит є дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату цінностей (ст. 11.11).
Підприємства, які обліковують цінності за купівельними цінами, облік надходження їх ведуть в наступ-ному порядку:
3. При надходженні цінностей на підприємство після попередньої оплати їх вартості постачальнику сплачений податок на додану вартість відноситься на збільшення податкового кредиту записом на бухгалтерських рахунках:
Дт 68, субрахунок "З податку на додану вартість"
Кт 51 "Розрахунковий рахунок", 55, 90 і інших
Одночасно на суму податкового кредиту відображаються в обліку сплата ПДВ постачальнику і нарахування податкового кредиту бухгалтерською проводкою:
Дт 60 і ін. - Кт 67-2 "З податкового кредиту"
Після одержання цінностей, вартість яких оплачена постачальнику раніше, списують нарахований податковий кредит (п.3 Ін.)
Дт 67-2 "З податкового кредиту"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" та ін.
В результаті наведених вище записів у синтетичному і аналітичному обліку рахунок 67 "Податкові розрахунки", субрахунок 2 "3 податкового кредиту" закривається.
Рахунок 67 "Податкові розрахунки" введено до плану бухгалтерських рахунків для обліку податку на додану вартість до відвантаження і отримання попередньо оплачених постачальникам і покупцями цінностей. З внесенням змін до Закону від 26.09.97 р. (п.2) на цьому рахунку обліковується також нарахований податковий кредит за цінностями, отриманими на умовах наступної оплати.
Рахунок 67 "Податкові розрахунки" слід розглядати як елемент податкового обліку, введений в систему бухгалтерських рахунків. І тому облік податкових розрахунків з ПДВ повинен вестись з дотриманням принципів синтетичного і аналітичного обліку.
4. Вважаємо, що на платіжних дорученнях на передоплату цінностей постачальникам необхідно вказувати, що здійснюється передоплата, в т.ч. сума ПДВ. При бухгалтерській обробці платіжних документів в бухгалтерії в бухгалтерській проводці треба виділити запис: Дт 68-Кт 51. Сплата постачальнику ПДВ при передоплаті цінностей повинна бути виділена в обліковому регістрі, що складається по кредиту рахунка 51 "Розрахунковий рахунок" та інших рахунків у банку. За підсумком цих записів за звітний місяць треба скласти додатковий запис на відображення в обліку нарахування податкового кредиту (п. 3):
Дт 60 - Кт 67-2 "3 податкового кредиту"
Для спрощення записів в аналітичному обліку до рахунку 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" та інших рахунків, на яких обліковуються розрахунки з постачальниками цінностей, з метою посилення контролю за цими розрахунками записи в аналітичному обліку по дебету і кредиту цих рахунків слід здійснювати на підставі первинниз платіжних і товарних документів загальною сумою, визначеною до оплати постачальнику.5. Згідно зі змінами до Закону України "Про податок на додану вартість" (п. 2) до 1 січня 1999 р. за отриманими але неоплаченими товарами право на податковий кредит виникає у разі списання коштів з рахунку платника в рахунок оплати цінностей. Після 1.01.99 р. право на податковий кредит згідно з Законом (ст. 7.4.1) складається із сум податків, сплачених або нарахованих платником податку в звітному періоді (Дт 68 - Кт 51, 55, 90 і ін. або Дт 68-Кт 60, 76).
6. Приклад 1. На облік надходження цінностей з передоплатою їх постачальнику (п. 3).
1.Підприємство здійснило передоплату цінностей постачальнику. За угодою повинно бути отримано цінностей на суму 624 грн., в т.ч. ПДВ 104 грн.
2. Одержано цінності від постачальника. За товарним документом постачальника значиться:
Відпускна вартість цінностей за угодою520 грн.
Податок на додану вартість, 20% від 520104 грн.
До оплати постачальнику624 грн.
3. Цінності оприбутковуються за купівельними цінами - 520 грн.
За даними прикладу 1 необхідно скласти бухгалтерські проводки:
1. На передоплату цінностей постачальнику - 624 грн., в т.ч. ПДВ-104 грн.:
1.1. Дт 60 - Кт 51 - 520
Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість"
Кт 51 "Розрахунковий рахунок" - 104
1.2. Одночасно на суму нарахованого податкового кредиту треба скласти бухгалтерську проводку :
Дт 60 - Кт 67-2 "3 податкового кредиту" - 104
2. Оприбутковуються одержані від постачальника цінності за купівельними цінами - 520:
Дт 05 "Матеріали", Дт 41 "Товари" і ін.
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками", Кт 76 і ін. - 520
3. Списується нарахований при передоплаті податковий кредит (операція 1.2):
Дт 67-2 "3 податкового кредиту" - Кт 60 - 104
7. Відображення в обліку нестач цінностей, виявлених при прийманні цінностей, що надійшли на підприємство від постачальників, також пов'язане з обліком ПДВ. Виявлені в цьому разі нестачі цінностей повинні бути записані по кредиту рахунку 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" і дебету відповідних рахунків за купівельними цінами.
8. У тому разі, коли оплата цінностей здійснюється після їх надходження на підприємство, бухгалтерські записи за даними наведеного вище прикладу 1(п. 6) будуть наступними:
1. Дт 41 - Кт 60 - 520
2. Дт 67-2 - Кт 60 - 104
3. Дт 60 - Кт 51 - 520
4. Дт 68 - Кт 51 - 104
5. Дт 60 - Кт 67-2 - 104
(Дт 68 - Кт 60 лише після 1.01.99 р. згідно з п. 3 Інструкції).
9. Так, як показано в операціях 4 і 5, повинні відображатись в обліку суми податкового кредиту з ПДВ згідно з пунктом 3 Інструкції.
Відповідно до п. 12.9.2. змін і доповнень до Інструкції від 17.10.97р. № 218 при оплаті товарно-матеральних цінностей (робіт, послуг) після їх одержання треба скласти бухгалтерську проводку:
Дт 60 - Кт 51 - на суму оплати вартості одержаних цінностей, включаючи ПДВ, і одночасно треба зробити запис:
Дт 68 - Кт 67-2 - на списання нарахованого при одержанні цінностей податкового кредиту.
Отже, п. 12.9.2. доповнень до Інструкції суперечить п.3. Інструкції.
10. Відображення в обліку оплати товарно-матеріальних цінностей постачальникам двома способами не допустиме, бо викличе значні ускладнення в облікових записах, плутанину в аналітичному обліку розрахунків з постачальниками. А взагалі п. 12 Інструкції відноситься лише до бухгалтерських записів у жовтні 1997р. - першому місяці чинності закону про ПДВ. Тому доповнення до Інструкції згідно з п. 12.9.2. слід було внести до п.3. Інструкції та уніфікувати записи, пов'язані з оплатою товарно-матеріальних цінностей постачальникам.
На наш погляд, було б методологічно вірним, раціональним та сприяло б спрощенню бухгалтерського обліку здійснення вказаних вище записів у порядку, передбаченому п. 12.9.2. змін та доповнень до Інструкції:
Дт 60 - Кт 51 - на суму передоплати і післяоплати цінностей постачальникам, включаючи ПДВ, і одночасно на суму сплаченого постачальникам ПДВ і нарахованого до одержання цінностей податкового кредиту:
Дт 68, субрахунок "З податку на додану вартість"
Кт 67-2 "З податкового кредиту"
Такий порядок записів доцільний ще й тому, що аналогічно відображається в обліку ПДВ, одержаний в складі авансових платежів від покупців (Дт - 51 - Кт - 62 і Дт 67-1 - Кт 68). В цьому разі забезпечуватиметься єдинй принцип записів в обліку передоплат товарно-матеріальних цінностей.
Для забезпечення і перевірки правильності останнього запису ( Дт 68 - Кт 67-2) на нарахування суми податкового кредиту в обліковому регістрі по кредиту рахунку 51 "Розрахунковий рахунок" необхідно виділити записи сум сплаченого постачальникам ПДВ, враховуючи структуру цього регістра на підприємстві.Правильне, що відповідає нормативним документам, відображення в бухгалтерському обліку надходження на підприємство цінностей від постачальників має важливе значення для контролю за їх наявністю та рухом, а також для своєчасності і повноти сплати до бюджету податку на додану вартвсть, для уникнення штрафних санкцій, пов'язаних з помилками в обліку податку на додану вартість.
Бухгалтерський облік надходження товарно-матеріальних цінностей, нематеріальних активів, одержання виконаних робіт і наданих послуг (далі - цінності) з набранням чинності Закону України "Про податок на додану вартість" зі змінами до нього від 26.09.97 р. (далі - Закон) та введенням в дію Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість від 1 липня 1997 р. № 141 зі змінами і доповненнями від 17.10.97 р. № 218 (далі - Інструкції) суттєво змінився і ускладнився. У зв'язку з цим питання обліку надходження цінностей є актуальним.
В статті зроблена спроба дати бухгалтерам рекомендації з обліку надходження цінностей за нормативними документами станом на 1 лютого 1998 р., враховуючи, що деякі положення Інструкції неоднозначні і суперечливі.
З метою спрощення викладу матеріалу облік надходження цінностей розглядається в статті тільки згідно з чинними положеннями нормативних документів, що діють до 1 січня 1999 р., з врахуванням змін до Закону від 26.09.97 р. Для уникнення повторень робляться посилання на окремі пункти статті.
1. При обліку надходження цінностей необхідно виходити в першу чергу із наступних положень Закону України "Про податок на додану вартість":
Податок на додану вартість становить 20 відсотків бази оподаткування та додається до ціни цінностей (ст. 6.1.1 ).
Продаж цінностей здійснюється за договірними цінами з додатковим нарахуванням податку на додану вартість (ст. 7.1).
2. Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:
або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату цінностей (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;
або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку цінностей (робіт, послуг), ст. 7.5, 7.5.1.
До 1 січня 1999 р. датою виникнення права на податковий кредит є дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату цінностей (ст. 11.11).
Підприємства, які обліковують цінності за купівельними цінами, облік надходження їх ведуть в наступ-ному порядку:
3. При надходженні цінностей на підприємство після попередньої оплати їх вартості постачальнику сплачений податок на додану вартість відноситься на збільшення податкового кредиту записом на бухгалтерських рахунках:
Дт 68, субрахунок "З податку на додану вартість"
Кт 51 "Розрахунковий рахунок", 55, 90 і інших
Одночасно на суму податкового кредиту відображаються в обліку сплата ПДВ постачальнику і нарахування податкового кредиту бухгалтерською проводкою:
Дт 60 і ін. - Кт 67-2 "З податкового кредиту"
Після одержання цінностей, вартість яких оплачена постачальнику раніше, списують нарахований податковий кредит (п.3 Ін.)
Дт 67-2 "З податкового кредиту"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" та ін.
В результаті наведених вище записів у синтетичному і аналітичному обліку рахунок 67 "Податкові розрахунки", субрахунок 2 "3 податкового кредиту" закривається.
Рахунок 67 "Податкові розрахунки" введено до плану бухгалтерських рахунків для обліку податку на додану вартість до відвантаження і отримання попередньо оплачених постачальникам і покупцями цінностей. З внесенням змін до Закону від 26.09.97 р. (п.2) на цьому рахунку обліковується також нарахований податковий кредит за цінностями, отриманими на умовах наступної оплати.
Рахунок 67 "Податкові розрахунки" слід розглядати як елемент податкового обліку, введений в систему бухгалтерських рахунків. І тому облік податкових розрахунків з ПДВ повинен вестись з дотриманням принципів синтетичного і аналітичного обліку.
4. Вважаємо, що на платіжних дорученнях на передоплату цінностей постачальникам необхідно вказувати, що здійснюється передоплата, в т.ч. сума ПДВ. При бухгалтерській обробці платіжних документів в бухгалтерії в бухгалтерській проводці треба виділити запис: Дт 68-Кт 51. Сплата постачальнику ПДВ при передоплаті цінностей повинна бути виділена в обліковому регістрі, що складається по кредиту рахунка 51 "Розрахунковий рахунок" та інших рахунків у банку. За підсумком цих записів за звітний місяць треба скласти додатковий запис на відображення в обліку нарахування податкового кредиту (п. 3):
Дт 60 - Кт 67-2 "3 податкового кредиту"
Для спрощення записів в аналітичному обліку до рахунку 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" та інших рахунків, на яких обліковуються розрахунки з постачальниками цінностей, з метою посилення контролю за цими розрахунками записи в аналітичному обліку по дебету і кредиту цих рахунків слід здійснювати на підставі первинниз платіжних і товарних документів загальною сумою, визначеною до оплати постачальнику.5. Згідно зі змінами до Закону України "Про податок на додану вартість" (п. 2) до 1 січня 1999 р. за отриманими але неоплаченими товарами право на податковий кредит виникає у разі списання коштів з рахунку платника в рахунок оплати цінностей. Після 1.01.99 р. право на податковий кредит згідно з Законом (ст. 7.4.1) складається із сум податків, сплачених або нарахованих платником податку в звітному періоді (Дт 68 - Кт 51, 55, 90 і ін. або Дт 68-Кт 60, 76).
6. Приклад 1. На облік надходження цінностей з передоплатою їх постачальнику (п. 3).
1.Підприємство здійснило передоплату цінностей постачальнику. За угодою повинно бути отримано цінностей на суму 624 грн., в т.ч. ПДВ 104 грн.
2. Одержано цінності від постачальника. За товарним документом постачальника значиться:
Відпускна вартість цінностей за угодою520 грн.
Податок на додану вартість, 20% від 520104 грн.
До оплати постачальнику624 грн.
3. Цінності оприбутковуються за купівельними цінами - 520 грн.
За даними прикладу 1 необхідно скласти бухгалтерські проводки:
1. На передоплату цінностей постачальнику - 624 грн., в т.ч. ПДВ-104 грн.:
1.1. Дт 60 - Кт 51 - 520
Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість"
Кт 51 "Розрахунковий рахунок" - 104
1.2. Одночасно на суму нарахованого податкового кредиту треба скласти бухгалтерську проводку :
Дт 60 - Кт 67-2 "3 податкового кредиту" - 104
2. Оприбутковуються одержані від постачальника цінності за купівельними цінами - 520:
Дт 05 "Матеріали", Дт 41 "Товари" і ін.
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками", Кт 76 і ін. - 520
3. Списується нарахований при передоплаті податковий кредит (операція 1.2):
Дт 67-2 "3 податкового кредиту" - Кт 60 - 104
7. Відображення в обліку нестач цінностей, виявлених при прийманні цінностей, що надійшли на підприємство від постачальників, також пов'язане з обліком ПДВ. Виявлені в цьому разі нестачі цінностей повинні бути записані по кредиту рахунку 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" і дебету відповідних рахунків за купівельними цінами.
8. У тому разі, коли оплата цінностей здійснюється після їх надходження на підприємство, бухгалтерські записи за даними наведеного вище прикладу 1(п. 6) будуть наступними:
1. Дт 41 - Кт 60 - 520
2. Дт 67-2 - Кт 60 - 104
3. Дт 60 - Кт 51 - 520
4. Дт 68 - Кт 51 - 104
5. Дт 60 - Кт 67-2 - 104
(Дт 68 - Кт 60 лише після 1.01.99 р. згідно з п. 3 Інструкції).
9. Так, як показано в операціях 4 і 5, повинні відображатись в обліку суми податкового кредиту з ПДВ згідно з пунктом 3 Інструкції.
Відповідно до п. 12.9.2. змін і доповнень до Інструкції від 17.10.97р. № 218 при оплаті товарно-матеральних цінностей (робіт, послуг) після їх одержання треба скласти бухгалтерську проводку:
Дт 60 - Кт 51 - на суму оплати вартості одержаних цінностей, включаючи ПДВ, і одночасно треба зробити запис:
Дт 68 - Кт 67-2 - на списання нарахованого при одержанні цінностей податкового кредиту.
Отже, п. 12.9.2. доповнень до Інструкції суперечить п.3. Інструкції.
10. Відображення в обліку оплати товарно-матеріальних цінностей постачальникам двома способами не допустиме, бо викличе значні ускладнення в облікових записах, плутанину в аналітичному обліку розрахунків з постачальниками. А взагалі п. 12 Інструкції відноситься лише до бухгалтерських записів у жовтні 1997р. - першому місяці чинності закону про ПДВ. Тому доповнення до Інструкції згідно з п. 12.9.2. слід було внести до п.3. Інструкції та уніфікувати записи, пов'язані з оплатою товарно-матеріальних цінностей постачальникам.
На наш погляд, було б методологічно вірним, раціональним та сприяло б спрощенню бухгалтерського обліку здійснення вказаних вище записів у порядку, передбаченому п. 12.9.2. змін та доповнень до Інструкції:
Дт 60 - Кт 51 - на суму передоплати і післяоплати цінностей постачальникам, включаючи ПДВ, і одночасно на суму сплаченого постачальникам ПДВ і нарахованого до одержання цінностей податкового кредиту:
Дт 68, субрахунок "З податку на додану вартість"
Кт 67-2 "З податкового кредиту"
Такий порядок записів доцільний ще й тому, що аналогічно відображається в обліку ПДВ, одержаний в складі авансових платежів від покупців (Дт - 51 - Кт - 62 і Дт 67-1 - Кт 68). В цьому разі забезпечуватиметься єдинй принцип записів в обліку передоплат товарно-матеріальних цінностей.
Для забезпечення і перевірки правильності останнього запису ( Дт 68 - Кт 67-2) на нарахування суми податкового кредиту в обліковому регістрі по кредиту рахунку 51 "Розрахунковий рахунок" необхідно виділити записи сум сплаченого постачальникам ПДВ, враховуючи структуру цього регістра на підприємстві.Правильне, що відповідає нормативним документам, відображення в бухгалтерському обліку надходження на підприємство цінностей від постачальників має важливе значення для контролю за їх наявністю та рухом, а також для своєчасності і повноти сплати до бюджету податку на додану вартвсть, для уникнення штрафних санкцій, пов'язаних з помилками в обліку податку на додану вартість.
